我国全面营业税改增值税（“营改增”）后，进一步扩大了增值税的征收范围，导致增值税犯罪更加频发，并已成为涉税犯罪的最主要形式，而企业面临最严重的税务刑事风险就是虚开增值税专用发票罪。因此，受某单位咨询，要求对虚开增值税专用发票罪进行解读并进行风险提示，遂成拙文。

一、概述

　　虚开增值税专用发票罪是指单位或个人违反国家税收和发票管理制度，通过为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开和介绍他人虚开四种方式虚开增值税专用发票，用于直接骗取退税和抵扣税款，或非法买卖专用发票盈利的主观上故意的犯罪行为。

　　（一）何为“虚开”发票？

　　需要明确的是，并非开具“虚假”“不真实”的发票才叫虚开发票。根据《中华人民共和国发票管理办法》（国务院令[2010]第587号）第二十二条“开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。”

　　而“与实际经营业务情况不符”是指发票上的销货方、购货方、商品名称、数量、单价、金额与实际经营业务不一致。只要有一样不一致，即为虚开。如：没有真实交易发生，却开具发票，即为虚开；货物卖给A，发票开给B，即为虚开；未发生销售，但替其他销售方代开发票，这是虚开等。

　　（二）虚开发票如何处罚？

　　《中华人民共和国发票管理办法》第三十七条规定：“违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”从该条文可知，一旦发生前述三种虚开发票行为是要承担法律责任的，但并不是所有的虚开行为都要承担刑事责任。

　　（三）虚开增值税专用发票罪的刑事责任

　　根据《刑法》第二百零五条，虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

　　单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

　　（四）“数额较大”与“数额巨大”标准

　　关于此两个标准，目前尚无明确的司法解释予以界定。对此，最高人民法院研究室经研究，并征求有关部门意见，于2014年11月27日向西藏自治区高级人民法院作出《关于如何适用法发[1996]30号司法解释数额标准问题的电话答复》（法研[2014]179号）。内容如下：“即为了贯彻罪刑相当原则，对虚开增值税专用发票案件的量刑数额标准，可以不再参照适用1996年《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》。在新的司法解释制定前，对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准，可以参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》的有关规定执行。”

　　鉴于虚开增值税发票罪与骗取出口退税犯罪性质、危害后果并无多大区别，因此，司法实践中，为了贯彻罪刑相当原则，实现量刑公正，结合刑法第二百零五条规定及骗取出口退税罪司法解释，可确定虚开的税款数额较大、数额巨大的标准分别为50万元、250万元。

二、不构成虚开增值税发票罪的八种行为

　　事实上，虚开增值税发票行为要承担相应的法律责任，但并不是所有的虚开增值税发票的行为均一定构成犯罪。

　　（一）案例

　　案例1：福建省泉州市松苑锦涤实业有限公司等伪造、出售伪造的增值税专用发票案[一审（2000）泉刑初字第196号、二审：（2001）闽刑终字第391号]

　　基本案情：2000年5月间，林建基在松苑公司向陈松柏推销节能器材过程中，得悉陈为提高公司现有设备价格，以显示公司经济实力，欲购买一些伪造票据做公司账目。林建基即表示愿意提供，陈松柏提出虚开票据数额为3700余万元人民币。双方商定，由陈松柏按虚开面额千分之五的比例支付酬金给林建基，并向林建基提供了3张松苑公司向江苏扬州惠勇物资有限公司、江苏盐城华强化纤机械有限公司、江苏苏州凯美化工有限公司购买设备所开具的增值税专用发票作样式。施维昌在陈松柏的授意下，根据该公司现有设备虚列了一张价格3700余万元人民币的设备清单，通过杨跃辉（另案处理）交给林建基，林建基则根据陈松柏、施维昌提供的发票样式及设备清单，从他处买来伪造的增值税专用发票942份，以及发票专用章12枚，并以松苑公司为受票人开具发票326份，面额总计37087001.15元，税额5388709.57元。同年6月23日，林建基指使杨跃辉将开具的326份伪造的增值税专用发票拿到松苑公司，经施维昌核对后交由陈松柏，陈松柏付款人民币18.54万元给林建基。

　　二审法院审理认为：上诉单位松苑公司和上诉人陈松柏、施维昌向他人购买伪造的增值税专用发票的行为，不是以抵扣税款为目的，而是为了提高购进设备价值，显示公司实力，以达到在与他人合作谈判中处于有利地位的目的。根据国家税法的规定，注明为固定资产的增值税专用发票不能抵扣税款，且陈松柏也没有要抵扣联，国家税款不会因其行为而受损失，松苑公司、陈松柏、施维昌的行为不具有严重的社会危害性，因此不构成犯罪。

　　案例2：李某甲、李某乙犯虚开增值税专用发票案[一审（2015）宜高刑初字第38号、二审（2016）川15刑终113号]

　　二审法院审理认为：原审被告人李某甲、李某乙在协助何某甲办理板厂沟煤矿扫尾工作期间，何某甲基于解决其所控制的椰雅煤业公司超能生产煤炭对外销售的实际问题，伙同罗某某及二原审被告人虚增了白庙乡板厂沟煤矿向丰源集团销售煤炭这一交易环节，利用白庙乡板厂沟煤矿实际停产但具有煤炭生产指标的有利条件，在此期间，由板厂沟煤矿开具煤炭过关票和相应38份增值税专用发票，从而将椰雅煤业超能生产煤炭对外销售。上列开具增值税专用发票的行为虽与实际交易行为不符，但行为人主观上没有偷逃国家税款目的，而是为了促成超产煤炭的外销，根据销售煤炭数量如实向国家上缴了增值税和相关规费，即使在下一销售环节将增值税发票进行抵扣，客观上也不会造成国家税款流失。因此，原审被告人李某甲、李某乙等人主观上没有偷逃国家税款目的，客观上也没有造成国家税款流失，不具有危害国家税收征管的严重社会危害性，不应构成虚开增值税专用发票罪。如果不从立法宗旨和立法体系认识到保障国家税款不流失的立法目的，也不从社会危害性方面认识到客观上不会、也没有造成国家税款流失的行为不具有严重的社会危害性，而仅从形式上将只要有虚开行为一律以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任，明显违背了主客观相一致的基本定罪要求，属于客观归罪。

　　（二）八种可能不构成虚开增值税专用发票罪的行为

　　最高人民法院于2004年11月24日至27日在苏州市召开了全国部分法院经济犯罪案件审判工作座谈会，并形成了《全国法院经济犯罪案件审判工作座谈会综述》中明确，“（1）为虚增营业额、扩大销售收入或者制造虚假繁荣，相互对开或环开增值税专用发票的行为；（2）在货物销售过程中，一般纳税人为夸大销售业绩，虚增货物的销售环节，虚开进项增值税专用发票和销项增值税专用发票，但依法缴纳增值税并未造成国家税款损失的行为；（3）为夸大企业经济实力，通过虚开进项增值税专用发票虚增企业的固定资产、但并未利用增值税专用发票抵扣税款，国家税款亦未受到损失的行为”一般不宜认定为虚开增值税专用发票犯罪。

　　此外，需要引起注意的是，国家税务总局2014年7月2日发布的《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）指出：纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时符合：（1）纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；（2）纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；（3）纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的；之一情形的，则不属于对外虚开增值税专用发票。

　　同时，最高人民法院研究室《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质征求意见的复函》（法研【2015】58号）也明确：（1）挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”以及（2）行为人利用他人的名义从事经营活动，并以他人名义开具增值税专用发票的，即便行为人与该他人之间不存在挂靠关系，但如行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为刑法第二百零五条条规定的“虚开增值税专用发票”；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处。

三、风险提示

　　尽管司法实践中普遍认为虚开增值税专用发票犯罪的客体为复杂客体，一是增值税专用发票管理秩序，二是国家税收征管制度，二者缺一不可。虚开行为仅仅破坏了增值税专用发票管理秩序，但未实际危及国家正常的税收活动，只能属于一般的行政违法行为。如果虚开行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为构成虚开增值税专用发票罪。但仍有部分法院严格地执行《刑法》的规定，将只要具备虚开行为形式要件的虚开行为作为犯罪来重点打击。

　　（一）一个案例

　　案例3：浙江瑞泰建设有限公司、陈某犯虚开发票[（2015）浙温刑终字第1491号]

　　基本案情：2011年11月至2012年3月间，被告单位浙江瑞泰建设有限公司为提升公司资质，在未发生真实货物交易的情况下，由时任公司法定代表人的被告人陈某以支付票面金额1.5%开票费的方式通过杭州协朗贸易有限公司陆续虚开18份增值税普通发票，发票号码依次为05962585至05962591、01645736至01645742及01645747至01645750，票面价税合计人民币14970000元，均计入公司“固定资产”科目入账，未计提折旧。

　　辩护意见：虚开发票仅是为虚增固定资产、注册资本，达到财务平账且能申请建筑行业一级资质目的，未计提折旧，不具有骗税、逃税等牟取非法经济利益目的，应为无罪。

　　法院认为：虚开增值税普通发票的行为既侵犯了国家的税收征管制度，又侵犯了国家的财务管理制度，是否具有骗税、逃税目的并非构成本罪的必要条件，浙江瑞泰建设有限公司关于不构成本罪的意见与法不符，不予采纳。

　　（二）风险提示及建议

　　鉴于该罪在司法实践中的适用刑法的不统一，因此，对于虚开增值税发票罪的刑事法律风险仍然不得不防。对此，笔者结合实际情况提出四点简单但根本的事前防范建议：1.合同签订过程中，注意税收条款的内容，明确税收承担主体；2.交易前对交易对方做必要的了解，通过对交易对方经营范围、经营规模、企业资质等相关情况的考察，评估相应的风险；3.规范发票开具与使用，切莫虚开发票，认真核实交易对象的基础信息；4.受票时，仔细比对发票信息，如果对取得的发票存在疑问，应当暂缓付款和申报抵扣有关进项税金，及时向税务机关求助查证。

　　有经营就有风险，如果确实已经涉嫌虚开增值税专用发票罪，那么也不应盲从、盲目相信关系，错过争取最优利益的时机。不可否认，关系可能会发生一定的作用，但从争取最大利益的角度来看，及时聘请专业律师介入，结合案件实际情况，从不构成虚开增值税发票罪行为（即无罪辩护）或者从数额减少（即量刑辩护）等角度着力分析，并与办案机关进行有效沟通，维护嫌疑人合法权益当是明智之选。

（来源：律言微启）